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限售股解禁稅務合規指南

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限售股解禁稅務合規指南

更新時間：2022-11-10 10:14 已閱讀：1081次

《財政部稅務總局關于權益性投資經營所得個人所得稅征收管理的公告》（財政部稅務總局公告2021年第41號，以下簡稱“41號公告”）發布，對在持有權益類資產的機構/人群中引起極大震動。41號公告明確規定了“持有股權、股票、合伙企業財產份額等權益性投資的獨資合伙企業，一律適用查賬征收方式計征個人所得稅。”不管持有人是通過一層獨資合伙企業持有還是通過兩層獨資合伙企業持有權益類資產，一旦通過轉讓實現資本利得，都再無法通過核定征收的形式降低稅負成本。

限售股解禁轉讓收入，近幾年占權益類資產轉讓收入的比例高，受41號公告的影響極大。可以預見，稅務機關將會對限售股解禁轉讓交易進行重點稽查。本文從以下已經發生的案例切入，針對減持限售股如何合規納稅的問題進行解答，并為納稅人防范涉稅風險以及合規控制稅負成本提供建議。

案例
案例一[1]：國家稅務總局杭州市稅務局某稽查局在檢查中發現，Q公司2016年度減持上市公司H公司的股票，但相應屬期無增值稅申報記錄，檢查組通過互聯網平臺等渠道查詢Q公司和H公司的公開信息，核查Q公司提供的相關協議、收付款憑證、證券交易交割單和銀行業務回單等證據，發現：

Q公司2011年與H公司簽訂協議，Q公司出資3000萬元取得H公司500萬股股票。2015年H公司上市，發行價為8.22元/股，Q公司持有H公司IPO限售股500萬股股票，作為原始股東，禁售期一年。2016年5月27日，這些股票解禁，Q公司2016年第二季度減持199萬股股票，賣出價合計6240.38萬元。2016年6月2日，H公司發布2015年度利潤分配及資本公積轉增股本公告，宣告每10股派現0.4元，每10股轉增10股。同年6月8日，Q公司入賬股息120482元，6月13日入賬紅股3012050股。另外，Q公司個人股東夏某以個人技術成果作價4500萬元增資入股。2017年，Q公司上市，夏某在限售股解禁后轉讓股權，Q公司沒有就有關轉讓代扣代繳個人所得稅的記錄。

稽查結論：

1. 股息的確認。根據企業所得稅法第二十六條第（二）項規定，符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益作為免稅收入，免繳企業所得稅。Q公司將股息部分確認為免稅收入，稅務處理正確。

2. 轉讓所得的確認。Q公司轉讓H公司股票的所得為轉讓財產收入，應確認收入。Q公司已對轉讓所得確認收入，稅務處理正確。

3. 增值稅的繳納。Q公司減持H公司股票時以發行價8.22元/股確認為買入價，但用賣出原價減去傭金、印花稅和其他費用作為賣出價，少繳了增值稅。

4. 個人所得稅的繳納。Q公司股東夏某在限售股解禁后轉讓股權，Q公司未按規定為其代扣代繳個人所得稅。

案例二：A合伙企業2011年成立。2020年3月，A合伙企業持有的上市公司限售股解禁。11月，因合伙人資金需求，A合伙企業通過大宗交易減持上市公司限售股29.9萬股，減持均價21.77元/股，取得減持收入650.923萬元。

2022年2月，W市稅務局稽查局發布了行政處罰信息公示表，該處罰全部針對A合伙企業的9名自然人合伙人。

違法事實：A合伙企業2020年度主營業務收入6,425,300.17元，利潤總額6,303,230.69元，核實納稅調整后所得6,303,230.69元。該公司合伙人經營所得個人所得稅零申報。

處罰內容：對少繳的個人所得稅處以50%的罰款。

從上述案例我們可以看到，在限售股解禁減持的過程中，無論是直接稅環節還是間接稅環節，都極易產生合規風險。

減持限售股如何合規

自2010年1月1日起，按照財稅[2009]167號文（以下簡稱“167號文”），自然人轉讓三種限售股應征收個人所得稅：股改限售股、新股限售股，以及這些股票在解除限售前所獲得的送轉股。[2]目前，新股限售股的占比最大，由于篇幅有限，本文主要討論新股限售股（不包括由此孳生的送、轉股）減持的涉稅問題。

個人持有限售股有三種方式：個人直接持有、通過有限公司持有和通過有限合伙企業持有。本文就個人通過以上三種不同方式持有限售股，在減持時應當如何合規納稅作如下分析。

（一）個人直接持有

1. 所得稅

1）稅率

應按照“財產轉讓所得”適用20%的稅率。

2）應納稅額的計算

根據167號文，個人轉讓限售股的應納稅額 = [限售股轉讓收入－（限售股原值+合理稅費）] ×20%

3）限售股原值及合理稅費[3]的確定

如果納稅人未能提供完整、真實的限售股原值憑證的，不能準確計算限售股原值的，主管稅務機關一律按限售股轉讓收入的15%核定限售股原值及合理稅費。

4）主管稅務機關

以限售股持有者（個人）為納稅義務人，以開戶的證券機構為扣繳義務人，由證券機構所在地主管稅務機關負責征收管理。

2. 增值稅、印花稅

1）增值稅

依據財稅[2016]36號文規定，個人從事金融商品轉讓業務，免征增值稅。

2）印花稅

應當按照書據書立時證券市場當天實際成交價格計算的金額，由出讓方按照1‰的稅率繳納印花稅。

（二）通過有限公司持有

國家稅務總局公告2011年第39號明確，因股權分置改革造成原由個人出資而由企業代持有的限售股，企業轉讓上述限售股取得的收入，也應作為企業應稅收入計算納稅。企業完成納稅義務后的限售股轉讓收入余額，轉付給實際所有人時不再納稅。其他情況下，個人再從有限公司分紅，需按“股息、利息、紅利所得”，適用20%的比例稅率繳納個人所得稅。

1. 所得稅

1）稅率

應按25%的稅率繳納企業所得稅（小型微利企業減按20%的稅率征收）。

2）應納稅額的計算

企業轉讓限售股取得的收入，計入企業當期應稅收入計算納稅。

企業應納所得稅額=當期應納稅所得額×適用稅率

限售股轉讓收入扣除限售股原值和合理稅費后的余額，為該限售股轉讓所得。

3）限售股原值及合理稅費的確定

與個人轉讓相同，企業未能提供完整、真實的限售股原值憑證，不能準確計算該限售股原值的，主管稅務機關一律按該限售股轉讓收入的15%，核定為該限售股原值和合理稅費。

4）如何納稅

以限售股持有者（企業）為納稅義務人，由該企業所在地的主管稅務機關負責征收管理。

2. 增值稅、印花稅

1）增值稅

稅率：應按照“金融商品轉讓”繳納增值稅，適用稅率6%（小規模征收率3%）。

應納稅額=（賣出價[4]－買入價[5]）×股票數量×6%（或3%）

2）印花稅

與個人轉讓相同。

（三）通過有限合伙企業持有

1. 所得稅

合伙企業本身不需繳納所得稅，以每一個合伙人為納稅義務人。合伙企業合伙人是自然人的，繳納個人所得稅。

1）稅率

依據財稅[2000]91號，應當比照個人所得稅法的“個體工商戶的生產經營所得”應稅項目，適用5%～35%的五級超額累進稅率，計算征收個人所得稅。

2）應納稅額的計算

個人所得稅（經營所得）=（每一納稅年度的收入總額－成本、費用以及損失）×5%-35%超額累進稅率

3）限售股原值及合理稅費的確定

與個人轉讓相同。

4）如何納稅

以該自然人合伙人為納稅義務人，合伙企業對于自然人合伙人的經營所得沒有代扣代繳義務。但現在稅務機關為了方便征管，推薦合伙人委托合伙企業通過ITS系統扣繳客戶端代為辦理申報（適用于預繳納稅申報、年度匯繳申報）。

2. 增值稅、印花稅

1）增值稅

與公司轉讓相同。

2）印花稅

與個人轉讓相同。

稅務合規建議

由上可知，公司減持限售股的整體稅負較高，實務中個人直接持有和通過有限合伙持有限售股的做法較為常見。因此，本文對這兩種情形提出稅負成本合規控制建議如下：

（一）適用15%的成本核定率

根據前文可知，如果個人/個人通過有限合伙取得限售股的成本高于轉讓收入的15%，且無法提供證據證明的，可考慮適用成本核定的方法實現稅負成本的合規控制。

（二）創投有限合伙的自然人合伙人可適用20%的稅率

根據財稅[2019]8號，有限合伙的自然人合伙人，在具備下述條件時，其自該合伙企業應分得的股權轉讓所得和股息紅利所得，可以按照20%稅率繳納個人所得稅：（1）合伙企業滿足創業投資企業（基金）的相關行業規定，并且在行業主管部門完成備案；（2）合伙企業的核算方式選擇按單一投資基金核算，并且就核算方式向主管稅務機關完成備案。

（三）選擇政策穩定性較好、稅負成本相對合理的設立地點

創造條件適用如海南自貿港、橫琴粵澳合作區等對個人所得稅的有關優惠政策，為設立持股平臺提供新的稅負成本合規控制思路，我們也已經在實踐并不斷深入探索。

事實上，現階段各地對權益性投資合伙企業的政策千差萬別，很多地方有專門的稅收優惠政策，但其中部分有地方性稅收洼地的嫌疑，可能不被認可。在選擇注冊地時，應當關注稅收優惠政策是否經過合法有效備案，避免政策變動性風險。